Rappresentante Fiscale in Italia e adempimenti

Il soggetto non residente – comunitario o extracomunitario – che effettua nel territorio dello Stato operazioni rilevanti ai fini IVA, può’ adempiere ai relativi obblighi o esercitare i relativi diritti nominando un rappresentante fiscale residente nel territorio dello Stato.

La nomina del rappresentante fiscale è obbligatoria in alcuni casi, e facoltativa in altri.

E’ obbligatoria quando l’operazione, che avviene nel territorio nazionale, deve essere assoggettata ad Iva ed i relativi obblighi sono previsti a carico del soggetto non residente. Quindi e’ obbligatoria:

● nelle cessioni beni e prestazioni di servizi nei confronti di privati consumatori o, comunque, di soggetti che ai fini iva si comportano come tali (quali ad es. gli enti non commerciali anche se dotati di partita Iva)

● nelle cessioni beni e prestazioni di servizi nei confronti di soggetti non residenti

● in particolari situazioni di scambi intracomunitari

E’ facoltativa quando permette al soggetto non residente di far valere un diritto. Diritto che normalmente consiste nel poter detrarre l’iva pagata sugli acquisti in Italia.

 

Territorialita’ delle prestazione rese in presenza di un rappresentante fiscale

La nomina del rappresentante fiscale non muta lo status di soggetto non residente del soggetto estero. La designazione di un rappresentante fiscale, di per sé, non ha effetti sulla territorialità dell’operazione, che deve essere sempre individuata, ai sensi degli art. 7 e successivi, in base alla residenza del soggetto estero e non del suo rappresentante fiscale. Diverso e’ il caso ove il rappresentante fiscale svolga un ruolo economico nelle prestazioni rese, ma, in tale ipotesi, e’ in ragione di detto ruolo e non della sua qualità’ di rappresentante fiscale che le operazioni da lui effettuate sono imponibili. (Corte UE Causa C-1/08, 19 febbraio 2009 )

Alternativa all’identificazione diretta

In alternativa alla nomina del rappresentante e’ possibile l’identificazione diretta. Ad oggi l’identificazione diretta e’ possibile solo per i soggetti residenti in Paesi Ue. Una importante differenza tra la nomina di un rappresentante fiscale e l’ identificazione diretta è data dalla diversa responsabilità nei confronti del Fisco:

● il rappresentante fiscale Iva è responsabile in solido con il soggetto non residente per tutti gli obblighi previsti dalla normativa e per il pagamento dell’Iva dovuta;

● nell’identificazione diretta, unico debitore resta il soggetto non residente, anche quando si avvale di un consulente (ausiliario) in Italia.

Ad esempio:

– la cessione di beni effettuata in Italia nei confronti di un privato comporta l’obbligo di assoggettare l’operazione ad iva in Italia, con conseguente emissione di fattura e versamento dell’Iva allo stato italiano. Il privato non può assolvere in alcun modo al pagamento dell’iva, nemmeno con l’emissione di autofattura, come in alcuni casi è previsto per i soggetti iva nazionali. E’ quindi necessaria la nomina di un rappresentante fiscale.

– una società Svizzera deve vendere ad un privato un immobile situato in Italia, con vendita soggetta ad iva. In questo la società svizzera, essendo residente in paese extra Ue, non può’ avvalersi della procedura – alternativa alla nomina del rappresentante – consistente nell’identificazione diretta.

– un soggetto extra UE intende effettuare operazioni di commercio nei confronti di privati consumatori (B2C). In questo caso deve nominare un rappresentante fiscale, ma può farlo in uno qualunque degli stati membri.

 

Il rappresentante fiscale (art. 17 D.P.R. 633/72) deve essere nominato attraverso un atto pubblico, una scrittura privata registrata od una lettera annotata in un apposito registro (mod. VI) presso l’Agenzia delle Entrate competente in relazione al domicilio fiscale del rappresentante o del rappresentato. (La nomina avviene secondo forme stabilite dall’art. 1, comma 4, del DPR 441/1997, per vincere la presunzione di cessione di beni – [già art. 53 DPR 633/72]).

In alternativa la nomina puo’ risultare anche da atto autenticato da notaio di Stato estero aderente alla Convenzione dell’AIA del 5 ottobre 1961 (ratificata in Italia dalla legge 20.11.1966, n. 1253) e munito del timbro “Apostille” oppure legalizzato dal console generale dell’Italia presso lo stato estero. L’Apostille certifica che il Notaio o l’autorita’ Governativa che ha rilasciato il documento e’ effettivamente autorizzato a farlo. L’apostilla sostituisce la legalizzazione.

Il soggetto nominato rappresentante dovrà aprire la posizione iva (dichiarazione di inizio di attività) per il mandante. Con l’apertura della posizione Iva il soggetto estero, tramite il suo rappresentante, sarà sottoposto a tutti gli obblighi e diritti previsti dalla normativa Iva nazionale. L’iva, da versare non per singola operazione ma con le scadenze ordinarie (mensili o trimestrali), sarà determinata secondo le regole generali al netto dell’iva detraibile sugli acquisti.

L’atto di nomina deve essere anteriore all’esecuzione dell’operazione che ne richiede la nomina e deve essere comunicato alla controparte.

L’operatore italiano che gia’ possiede una partita IVA, se diventa rappresentante fiscale, avrà’ una ulteriore partita iva. Ciascuna partita iva sara’ gestita in modo autonomo con contabilità’ separata..

Un rappresentante fiscale lo può essere con riferimento a più soggetti e quindi può essere intestatario di piu’ numeri di partita Iva, mentre un operatore estero non può avere più di un rappresentante fiscale.

E’ possibile la nomina per una singola operazione e non per tutte le operazioni effettuate dal soggetto estero in Italia. (RisMin 66_2002)

Il rappresentante fiscale puo’ essere una persona fisica o una persona giuridica (residenti o con sede in Italia)

La nomina deve essere portata a conoscenza dei fornitori antecedentemente la prima operazione. Infatti le fatture emesse nei confronti del rappresentante fiscale devono essere cointestate al rappresentante ed al soggetto estero.

 

Il rappresentante fiscale e’ soggetto a tutti gli obblighi previsti dalla normativa IVA per i soggetti residenti e gode dei medesimi diritti: fatturazione, liquidazione, versamento, detrazione, dichiarazione annuale, etc. Ad es. puo’ beneficiare del plafond degli esportatori abituali ed e’ abilitato a rinviare il pagamento dell’iva al momento del pagamento del corrispettivo da parte dello Stato o Enti pubblici (ex art. 6, DPR 633/1972) (RisMin 371_2007)

Apertura della partita iva

Il rappresentante fiscale deve presentare la dichiarazione di inizio di attività. Se il soggetto estero e’ persona fisica utilizzerà il modello AA per le persone fisiche altrimenti quello per le persone giuridiche.

Se il rappresentante ha già una partita iva, riceverà un nuovo ulteriore numero di partita iva. Le due o più partite iva (tante quanto sono gli incarichi più eventualmente l’attività propria del rappresentante) dovranno essere gestite separatamente con contabilità separate.

La domanda di attribuzione della partita iva può essere presentata, in duplice esemplare, ad uno qualsiasi degli uffici dell’Agenzia delle entrate, a prescindere dal domicilio fiscale del contribuente, oppure con invio telematico (Vedi istruzioni ai modelli AA7 e AA9)

 

Fatturazione delle cessioni e prestazioni

Il rappresentante fiscale deve emettere fattura senza applicazione di IVA quando effettua prestazioni o cessioni nei confronti di soggetti iva residenti. Corrispondentemente i cessionari o committenti soggetti iva, residenti nel territorio dello Stato, che acquistano in Italia beni o servizi da rappresentanti fiscali di soggetti non residenti, hanno l’obbligo di emettere autofattura o integrare la fattura ricevuta con iva (se l’operazione e’ territorialmente rilevante in Italia) (art. 17, comma 2, D.P.R. 633/72).

L’obbligo di emettere fattura senza iva e’ stato introdotto dal 1 gennaio 2010.

Le fatture emesse dal rappresentante fiscale devono contenere sia i dati del rappresentante sia i dati del soggetto estero rappresentato.

 

Il rappresentante fiscale sostituisce in tutti gli adempimenti relativi ad Iva il soggetto estero ed è solidalmente responsabile con lo stesso per gli obblighi Iva. Ad es. la responsabilità dell’omesso versamento dell’iva è in capo al rappresentante, a nulla influendo il fatto che il soggetto estero non gli abbia dato la disponibilità della somma.

La responsabilità del rappresentante italiano di un soggetto non residente è determinata non tanto in funzione dell’accordo privatistico (contratto di mandato) che lo lega al rappresentato non residente, quanto dall’applicazione delle norme giuridiche sulla territorialità dell’operazione e sulla conseguente individuazione del debitore dell’imposta, già citate in precedenza. (RisMin 66_2002)

Nel caso di successione nel tempo di più rappresentanti fiscali di uno stesso soggetto, detta solidarietà non opera per le operazioni messe in atto antecedentemente alla nomina (Corte Cass. Sentenza n. 15848/04).

La nomina ha natura sostanziale e non è configurabile una tardiva comunicazione. pertanto la responsabilità del rappresentante non può estendersi a eventi precedenti al sua nomina. (RisMin 301_02)

  

Rappresentanza fiscale resa da un soggetto residente ad un soggetto non residente

La prestazione di rappresentanza fiscale resa da un soggetto residente in Italia ad un soggetto non residente e senza stabile organizzazione in Italia è fuori dal campo di applicazione dell’Iva in quanto è assente il presupposto territoriale.

 

Rappresentante fiscale e stabile organizzazione

Sono posizioni alternative ed incompatibili. Il soggetto non residente che possiede in Italia una stabile organizzazione non puo’ operare anche tramite rappresentante fiscale o identificazione diretta (C-244_08). Il Dl 135_2009 a seguito della procedura d’infrazione UE ha modificato l’art. 17, per cui tutte le operazioni compiute in Italia da un non residente si intendono riferite alla sua stabile organizzazione in Italia (se ivi esistente).

 

Livigno, Campione d’Italia

I soggetti residenti in tali territori che effettuano prestazioni noleggio o leasing di mezzi di trasporto in Italia, possono identificarsi direttamente o nominare un rappresentante fiscale.

 

Rimborsi

 I soggetti residenti in uno Stato membro, privi di stabile organizzazione e di rappresentante fiscale in Italia, possono ottenere il rimborso Iva per gli acquisti di beni e servizi effettuati in Italia, soltanto se non vi hanno effettuato cessioni di beni o prestazioni di servizi, ad eccezione delle prestazioni di trasporto, delle prestazioni accessorie al trasporto e delle prestazioni soggette a reverse charge.(art, 38-bis2)

 

Le imprese italiane che operano in altri Paesi dell’Unione Europea dovranno verificare le norme in vigore nei singoli Stati, non necessariamente coincidenti con quelle vigenti in Italia. In linea di massima l’impresa italiana che effettui operazioni attive nell’altro stato membro, diverse da quelle sopra indicate dovrà nominare un rappresentante fiscale (se priva di stabile organizzazione) per ottenere il rimborso dell’Iva pagata in tale paese sull’acquisto dei beni e servizi. Infatti per effetto del generalizzato reverse charge non potrà portare in detrazione l’iva pagata.

 

Operazioni intracomunitarie

La nomina del rappresentante fiscale, con riferimento ad operazioni intracomunitarie, in assenza di identificazione diretta da parte del soggetto non residente, è obbligatoria nei seguenti casi:

1) quando l’operazione è rilevante in Italia e l’acquirente/committente essendo soggetto privato non può assolvere l’imposta;

2) quando vi sono vendite a distanza di beni mobili materiali eseguite in Italia da un soggetto passivo in un altro Paese UE;

3) quando un operatore UE, che effettua lo sdoganamento, immette in libera pratica beni esteri che vengono acquistati da soggetti italiani. Infatti in tal caso il debitore dell’Iva è il rappresentante fiscale del soggetto comunitario e deve emettere fattura nei confronti del cessionario nazionale ( RisMin 60_1999);

4) introducono beni per l’esigenza della propria impresa.

Non vi è l’obbligo quando le operazioni poste in essere sono riconducibili ad acquisti intracomunitari, cessioni intracomunitarie e operazioni triangolari (CircMin 13_1994).

 

Rappresentante fiscale di soggetto estero e coinvolgimento nelle operazioni

Il rappresentante fiscale non incide sull’individuazione del luogo della prestazione. Le operazioni messe in atto dal soggetto estero con rappresentante fiscale in Italia, non coinvolgono il rappresentante fiscale, ove il rappresentante fiscale non abbia svolto alcun ruolo economico nelle prestazioni in questione e non puo’ essere considerato un intermediario (ai sensi dell’art. 6, n. 4, della sesta direttiva).

La designazione di un rappresentante fiscale è, “…di per sé, irrilevante ai fini della natura imponibile o meno delle prestazioni ricevute o effettuate dalla persona rappresentata, giacché il meccanismo della rappresentanza ha unicamente lo scopo di consentire al fisco di avere un interlocutore nazionale quando il soggetto passivo è stabilito all’estero.” (Sentenza Corte UE C_1_08 del 19 febbraio 2009 – Athesia – Druck)

Nella sentenza citata, una impresa italiana ALFA aveva effettuato prestazioni pubblicitarie ad un soggetto extra Ue BETA, con rappresentante fiscale in Italia, ma senza stabile organizzazione. Le prestazioni consistevano nella vendita di spazi pubblicitari su giornali e riviste italiane. Il soggetto extra Ue BETA aveva a sua volta rivenduto parte di tali spazi ai propri clienti UE ed extra UE. L’impresa italiana ALFA aveva emesso le fatture soggette ad iva cointestate all’impresa non residente BETA e al rappresentante fiscale in Italia, il quale, comunque, non era stato in alcun modo coinvolto nelle prestazioni. Il rappresentante fiscale aveva poi chiesto il rimborso dell’IVA riscossa in Italia. L’Ufficio Iva Italiano aveva considerato il rappresentante fiscale in Italia come parte attiva nell’operazione e lo aveva sanzionato per omessa fatturazione ai clienti di BETA.

La sentenza ha negato tale impostazione chiarendo che ove il rappresentante fiscale non svolga un ruolo economico nelle prestazioni in questione, non possono essergli imputate le operazioni svolte dalla casa madre unicamente per la sua qualità di rappresentante fiscale.

 

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